Iper ammortamento – Investimenti sostitutivi - Sospensione nella fase di disconnessione

Si ricorda che la Legge di bilancio 2017 (art. 1, co. da 9 -13, L. n. 232/2016) ha introdotto la disciplina del c.d. "iper ammortamento", che prevede, ai soli fini delle imposte sui redditi, e con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing, la possibilità, per i soli titolari di reddito d'impresa, di maggiorare del 150 per cento, ai fini fiscali, il costo di acquisizione per gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi, ad elevatissima tecnologia e interconnessi tra loro, funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale in chiave "4.0", elencati nell'Allegato A annesso alla Legge di bilancio 2017.

La Legge di bilancio 2018 ha prorogato, da ultimo, l'agevolazione, anche se con modifiche in merito alla misura della maggiorazione, per gli investimenti effettuati entro:

• il 31.12.2019;
• ovvero entro il 31.12.2020, a condizione che entro il 31.12.2019 l'ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20%.

In tema di "investimenti sostitutivi", la Legge di bilancio 2018 (art. 1, co. 35, L. n. 205/2017) ha disposto che se nel corso del periodo di fruizione della maggiorazione del costo si verifica il realizzo a titolo oneroso del bene oggetto dell'agevolazione, non viene meno la fruizione delle residue quote del beneficio, così come originariamente determinate, a condizione che, nello stesso periodo d'imposta del realizzo, l'impresa:

1. sostituisca il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dal predetto allegato A;
2. attesti l'effettuazione dell'investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell'interconnessione.

Nel caso in cui il costo di acquisizione del nuovo bene sia inferiore a quello del bene sostituito, la fruizione del beneficio prosegue per le quote residue fino a concorrenza del costo del nuovo investimento.

Con la risposta in esame, l’Agenzia delle entrate ha analizzato un’operazione che consiste nell’interruzione dell’interconnessione di alcuni beni agevolati che si intendono sostituire (“beni sostituiti”), a cui seguiranno la loro disinstallazione e dismissione e la successiva sostituzione con beni “sostitutivi” più performanti.

In particolare, nel corso del periodo d’imposta 2022 sono iniziate, e si concluderanno, le operazioni di smontaggio e di disconnessione dei beni “sostituiti”, mentre nel periodo d’imposta 2023 si procederà sia al realizzo a titolo oneroso dei beni “sostituiti” sia alla loro sostituzione mediante l’acquisizione, l’installazione e l’interconnessione dei nuovi beni “sostitutivi”.

Nel caso in esame, secondo l’Agenzia delle entrate, l’eliminazione, propedeutica alla sostituzione con nuove tipologie di macchinari maggiormente performanti e tecnologicamente più avanzati, avviene attraverso uno schema contrattuale (contratto di appalto per la rimozione dei macchinari e contratto di vendita dei materiali derivanti dalle predette attività di rimozione) i cui effetti complessivi possono essere assimilati a quelli prodotti dal “realizzo a titolo oneroso del bene oggetto dell’agevolazione” prevista dalla predetta Legge di bilancio 2018.

Quanto al requisito temporale richiesto dalla disciplina in materia di investimenti sostitutivi, secondo cui il realizzo e la sostituzione dei beni e l’attestazione devono avvenire nel medesimo periodo d’imposta, questo risulta essere soddisfatto, posto che nel 2023 la società procederà sia al realizzo a titolo oneroso dei beni “sostituiti” sia alla loro sostituzione.

Resta fermo che la società, per poter continuare a fruire del beneficio, entro il medesimo periodo d’imposta dovrà anche attestare l'effettuazione dell'investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell'interconnessione.

Infine, in merito alle conseguenze della disconnessione dei beni “sostituiti” e l’interconnessione dei beni “sostitutivi”, è stato precisato che il requisito dell’interconnessione deve essere mantenuto in essere per tutto il periodo di godimento dei benefici 4.0 e che, ai fini dei controlli, dovrà essere cura dell’impresa beneficiaria documentare, attraverso un’adeguata e sistematica reportistica, il mantenimento, per tutto il periodo di fruizione dei benefici, delle caratteristiche e dei requisiti richiesti.

Pertanto, è stato ritenuto che la fruizione dell’iper ammortamento residuo debba essere sospesa nel periodo di tempo intercorrente tra l’interruzione dell’interconnessione dei beni “sostituiti” e l’avvenuta interconnessione dei beni “sostitutivi”.

In particolare:

• nel periodo di mancata interconnessione la quota annua di iper ammortamento spettante per i beni in questione dovrà essere proporzionalmente ridotta;
• la fruizione dell’iper ammortamento potrà riprendere, per l’importo complessivamente pari all’iper ammortamento residuo al momento di interruzione dell’interconnessione dei beni “sostituiti”, solo nel momento in cui verrà effettuata la “nuova” interconnessione, ossia quella riguardante i beni “sostitutivi”.

(Risposta dell’Agenzia delle entrate n. 532 del 31 ottobre 2022)