Restituzione delle somme indebitamente percepite e assoggettate a tassazione negli anni precedenti – Chiarimenti – Circolare dell’Agenzia delle entrate n. 8 del 14 luglio 2021

L’Agenzia delle entrate ha pubblicato la circolare n. 8 del 14 luglio 2021, recante: ”Modalità di restituzione delle somme assoggettate a tassazione in anni precedenti. Articolo 150 decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (cd. decreto Rilancio) e articolo 10, commi 1, lettera d-bis), e 2-bis del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir)”.

Come noto, sono deducibili dal reddito le somme restituite al soggetto che le ha erogate se le medesime sono state assoggettate a tassazione, anche separata, in anni precedenti con il presupposto che la restituzione degli importi al sostituto sia avvenuta al lordo delle ritenute fiscali (art. 10, co. 1, lett. d-bis), TUIR).

Nel caso in cui si debbano restituire somme che erano state assoggettate a ritenuta, la restituzione avviene al netto della ritenuta subita e tali somme non costituiscono oneri deducibili (art. 10, co. 2-bis, TUIR aggiunto dall’art. 150, D. L. n. 34/2020, il cd. decreto “Cura Italia”, convertito dalla L. n. 77/2020).

A tale proposito, è stato riconosciuto a favore dei sostituti d’imposta, che abbiano ricevuto la restituzione di somme al netto delle ritenute regolarmente operate e versate, un credito d’imposta pari al 30% delle somme ricevute, utilizzabile senza limite di importo in compensazione.

L’introduzione del citato comma 2-bis all’art. 10, TUIR ha determinato:

• il meccanismo dell’onere deducibile si applica nei casi in cui il sostituito restituisca somme che non erano state assoggettate a ritenuta;
• viceversa non si applica tale meccanismo qualora il sostituito restituisca, al netto della ritenuta, le somme che, al momento in cui erano state erogate, erano state assoggettate a ritenuta.

Di seguito si analizzano i principali chiarimenti contenuti nella circolare in esame dell’Agenzia delle entrate.

La restituzione al netto della ritenuta può riguardare somme che vengono restituite e che sono state assoggettate a qualsiasi titolo a ritenuta, anche se si tratta di un’imposta sostitutiva, nonostante la rubrica del citato art. 150, D. L. n. 34/2020 faccia riferimento solo alle “ritenute alla fonte a titolo di acconto”.

Il sostituto d’imposta sarà tenuto a sottrarre dall’importo lordo, che il contribuente è tenuto a corrispondere, la quota parte delle ritenute operate ai fini Irpef, proporzionalmente riferibili all’indebito.

Le somme da restituire devono essere calcolate al netto della ritenuta IRPEF subita e al netto delle ritenute applicate a titolo di addizionali all’IRPEF.

Nel caso in cui debbano essere restituite somme che sono state tassate solo in parte, il credito d’imposta deve essere determinato facendo riferimento alle somme restituite al netto di quelle che non erano state tassate all’atto dell’erogazione.

Il sostituto d’imposta potrà fruire del credito nel momento in cui la pretesa alla restituzione non possa più essere oggetto di contestazione.

Qualora, nelle more della definitività della pretesa, il sostituito corrisponda al netto le somme precedentemente percepite, il sostituto potrà comunque avvalersi del credito d’imposta nel periodo d’imposta in cui è avvenuta la restituzione.

La restituzione delle somme e l’emersione del credito d’imposta devono essere esposte rispettivamente nella Certificazione Unica rilasciata dal sostituto d’imposta e nel modello 770, come indicato nelle relative istruzioni.

In particolare, è confermato che il sostituto d’imposta indica nel Modello 770 - Quadro SX - Rigo SX1 - Colonna 5 l’intero ammontare del credito spettante, compilando il punto 475 della Certificazione Unica relativa ai redditi di lavoro dipendente e assimilati e il punto 22 della Certificazione relativa ai redditi di lavoro autonomo, provvigioni e redditi diversi.

Per l’applicabilità retroattiva del citato art. 150, D.L. n. 34/2020 alle somme restituite dal 1° gennaio 2020, laddove la norma fa salvi i rapporti definitivi al 19 maggio 2020 (data di entrata in vigore del decreto), la norma non si applica se al 19 maggio 2020:

• il contribuente abbia già restituito le somme indebitamente percepite “al lordo”;
• una sentenza passata in giudicato abbia stabilito che la restituzione debba avvenire “al lordo”;
• sia già in corso un piano per la restituzione rateale delle somme al “lordo” delle ritenute operate all’atto dell’erogazione (salvo si possa addivenire a un nuovo accordo).

Se le somme indebitamente percepite sono state restituite “al lordo”, resta ferma l’applicazione del citato art. 10, co. 1 lett. d-bis, TUIR.